Onze fiscale helpdesk kreeg de volgende casus voorgelegd
Een dga heeft vóór 2013 een woning gekocht. Deze woning is gefinancierd met een aflossingsvrije lening van €900.000 bij zijn eigen bv. De lening kwalificeert als bestaande eigenwoningschuld.
In 2022 koopt de dga een nieuwbouwwoning voor €1.200.000. Ook hiervoor leent hij in 2022 aflossingsvrij bij zijn eigen bv. De nieuwbouwwoning wordt in 2025 opgeleverd en door de dga als hoofdverblijf betrokken. De oude woning wordt na de verhuizing leeg te koop gezet en in 2026 verkocht voor €1.200.000. Het is de bedoeling om bij verkoop de oude lening van €900.000 af te lossen en de resterende overwaarde van ongeveer €300.000 te gebruiken voor aflossing op de lening voor de nieuwe woning.
De Belastingdienst stelt zich op het standpunt dat de in 2022 aangegane lening van €1.200.000 een volledig nieuwe aflossingsvrije lening is. Omdat deze lening niet voldoet aan de sinds 2013 geldende aflossingseis, zou de gehele lening volgens de Belastingdienst in box 3 vallen.
In de overeenkomst van de geldlening staat alleen niet dat:
- €900.000 verband houdt met de bestaande eigenwoningschuld
- €300.000 dient als tijdelijke voorfinanciering van de verwachte overwaarde
- dit laatste bedrag bij verkoop van de oude woning moet worden afgelost
Is het standpunt van de Belastingdienst juist? En hoe kan deze discussie in de toekomst worden voorkomen?
Ons antwoord
Nee, het standpunt van de Belastingdienst gaat naar onze mening te ver door de volledige lening voor de nieuwe woning in box 3 te plaatsen.
Tijdens de tijdelijke tweewoningsituatie kan maximaal €900.000 onder het overgangsrecht voor de bestaande eigenwoningschuld vallen. Het resterende bedrag van ongeveer €300.000 kan onder voorwaarden als overbruggingsschuld kwalificeren. De gebrekkige vastlegging maakt dit standpunt in de praktijk wel lastig te bewijzen.
Tijdelijk twee eigen woningen
Bij een verhuizing kunnen de oude en de nieuwe woning tijdelijk allebei als eigen woning kwalificeren.
De oude woning kan op grond van artikel 3.111, lid 2, Wet IB 2001 tijdelijk binnen de eigenwoningregeling blijven vallen als de woning leegstaat en bestemd is voor verkoop. De woning moet bovendien in het kalenderjaar of in een van de drie voorafgaande kalenderjaren als eigen woning ter beschikking hebben gestaan.
Voor een woning in aanbouw geldt artikel 3.111, lid 3, Wet IB 2001. Een woning in aanbouw kan al als eigen woning kwalificeren als aannemelijk is dat deze uitsluitend bestemd is om uiterlijk in een van de drie kalenderjaren na het kalenderjaar waarin de situatie aanvangt als hoofdverblijf te worden gebruikt.
Als de oude en de nieuwe woning tijdelijk allebei onder de eigenwoningregeling vallen, ontstaat een tweewoningensituatie. Daardoor kunnen zowel het overgangsrecht voor de bestaande eigenwoningschuld als de regeling voor de overbruggingsschuld van toepassing zijn.
Overgangsrecht voor de bestaande eigenwoningschuld
Een eigenwoningschuld die op 31 december 2012 al bestond, kan onder het overgangsrecht vallen. Voor zo’n bestaande eigenwoningschuld geldt de sinds 2013 ingevoerde annuïtaire aflossingseis niet.
Artikel 10bis.1, lid 5, Wet IB 2001 bevat een regeling voor de situatie waarin tijdelijk twee woningen als eigen woning worden aangemerkt. Tijdens die periode kan de schuld voor de nieuwe woning onder voorwaarden mede als bestaande eigenwoningschuld worden aangemerkt. Dit geldt in beginsel tot maximaal het bedrag van de bestaande eigenwoningschuld op de oude woning.
In dit voorbeeld bedroeg de bestaande eigenwoningschuld €900.000. Daarom kan tijdens de tweewoningsituatie in beginsel maximaal €900.000 van de lening voor de nieuwe woning onder het overgangsrecht vallen.
Het overgangsrecht vereist niet dat civielrechtelijk exact dezelfde lening wordt voortgezet. De oude lening hoeft ook niet letterlijk te zijn ‘meeverhuisd’ of overgesloten. Een afzonderlijke leningsovereenkomst voor de nieuwe woning sluit toepassing van het overgangsrecht daarom niet uit.
Wel moet aannemelijk zijn welk gedeelte van de nieuwe lening samenhangt met de bestaande eigenwoningschuld. Juist daar ontstaat in de praktijk vaak discussie.
Het meerdere kan een overbruggingsschuld zijn
Naast de bestaande eigenwoningschuld kan een deel van de nieuwe lening zijn bedoeld als tijdelijke voorfinanciering van de verwachte overwaarde op de oude woning.
Artikel 3.119f, lid 3, Wet IB 2001 bevat de regeling voor de overbruggingsschuld. Het gaat om de schuld die is aangegaan om het verwachte positieve vervreemdingssaldo van de oude woning te financieren. Voor dit deel geldt de contractuele aflossingseis van artikel 3.119c Wet IB 2001 tijdelijk niet.
In het voorbeeld bedraagt de verwachte overwaarde:
- verwachte verkoopopbrengst oude woning: €1.200.000
- eigenwoningschuld oude woning: €900.000
- verwachte overwaarde vóór verkoopkosten: €300.000
Hierdoor kan maximaal ongeveer €300.000 van de lening voor de nieuwe woning als overbruggingsschuld kwalificeren. Daarvoor moet wel aannemelijk zijn dat dit bedrag vanaf het begin was bedoeld als tijdelijke voorfinanciering van de verwachte overwaarde en na verkoop uit de verkoopopbrengst wordt afgelost.
Tijdens de tweewoningsituatie kan de lening fiscaal als volgt worden verdeeld:
- €900.000 bestaande eigenwoningschuld op grond van artikel 10bis.1, lid 5, Wet IB 2001
- €300.000 overbruggingsschuld op grond van artikel 3.119f, lid 3, Wet IB 2001
De aflossingsvrije vorm van de lening is dus onvoldoende reden om de volledige lening van €1.200.000 in box 3 te plaatsen. Eerst moet worden beoordeeld welk deel onder het overgangsrecht valt en welk deel als overbruggingsschuld kwalificeert.
Een fiscaal verdedigbaar standpunt, maar wel een bewijsprobleem
De overeenkomst hoeft niet letterlijk de termen ‘bestaande eigenwoningschuld’ en ‘overbruggingslening’ te bevatten. De fiscale kwalificatie volgt uit de feiten en omstandigheden.
Een duidelijke schriftelijke vastlegging blijft wel belangrijk. De dga moet aannemelijk kunnen maken:
- welk bedrag verband houdt met de bestaande eigenwoningschuld
- welk bedrag de verwachte overwaarde tijdelijk voorfinanciert
- dat bij verkoop aflossing uit de verkoopopbrengst was beoogd
- dat na verkoop ook daadwerkelijk overeenkomstig die bedoeling is gehandeld
De geldleningsovereenkomst noemt slechts één nieuwe, volledig aflossingsvrije lening en legt geen verband met de oude woning of de verwachte verkoopopbrengst. Daardoor moet de dga met andere stukken en met de feitelijke afwikkeling aannemelijk maken hoe de lening vanaf het begin was bedoeld.
Correspondentie, adviezen, bestuursbesluiten en geldstromen kunnen laten zien wat partijen bij het aangaan van de lening hebben bedoeld. Alleen een verklaring achteraf, volstaat meestal niet.
Een addendum kan eerdere afspraken verduidelijken, maar wijzigt de feiten uit het verleden niet met terugwerkende kracht. De oorspronkelijke overeenkomst en de uitvoering daarvan blijven beslissend.
Wat gebeurt er bij verkoop van de oude woning?
Bij verkoop van de oude woning in 2026 wordt het vervreemdingssaldo bepaald aan de hand van de tegenprestatie voor de woning, verminderd met de verkoopkosten en de eigenwoningschuld voor die woning. Een positief vervreemdingssaldo wordt op grond van artikel 3.119aa Wet IB 2001 toegevoegd aan de eigenwoningreserve.
De eigenwoningreserve beperkt vervolgens op grond van artikel 3.119a Wet IB 2001 het bedrag dat voor de nieuwe woning als eigenwoningschuld kan worden aangemerkt.
In het voorbeeld bedraagt het positieve vervreemdingssaldo naar verwachting ongeveer €300.000. Dit bedrag wordt toegevoegd aan de eigenwoningreserve en verlaagt op grond van artikel 3.119a Wet IB 2001 de maximale eigenwoningschuld voor de nieuwe woning.
Om te voorkomen dat dit deel van de lening na verkoop in box 3 valt, moet de lening voor de nieuwe woning daarom met ongeveer €300.000 worden verminderd. Daarna resteert een lening van €900.000, die binnen de grenzen van het overgangsrecht als bestaande eigenwoningschuld kan blijven kwalificeren.
Wordt de overwaarde niet gebruikt voor aflossing op de nieuwe woning, dan ontstaat voor dat gedeelte in beginsel een box 3-schuld. Bovendien wordt het dan moeilijker om vol te houden dat het bedrag vanaf het begin diende als tijdelijke overbruggingsfinanciering.
De verkoop en aflossing moeten dus aansluiten bij wat partijen bij het aangaan van de lening hebben vastgelegd.
Gevolgen kunnen verder gaan dan renteaftrek
De kwalificatie is niet alleen van belang voor de aftrek van eigenwoningrente. Een schuld aan de eigen bv die niet als eigenwoningschuld kwalificeert, kan ook gevolgen hebben voor de Wet excessief lenen bij eigen vennootschap.
Eigenwoningschulden kunnen op grond van artikel 4.14a, lid 6, Wet IB 2001 buiten aanmerking blijven bij de regeling voor excessief lenen, als voor de schuld een recht van hypotheek aan de vennootschap is verstrekt. Die hypotheekvoorwaarde geldt niet voor een eigenwoningschuld die al bestond op 31 december 2022.
Als de lening niet als eigenwoningschuld kwalificeert, kan daardoor niet alleen de renteaftrek ter discussie staan, maar kan ook eerder een fictief regulier voordeel in box 2 ontstaan.
Een onduidelijke geldleningsovereenkomst kan dus zowel de renteaftrek als de toepassing van de regeling voor excessief lenen raken.
Praktijktip en conclusie
Een nieuwe aflossingsvrije lening bij de eigen bv valt bij een verhuizing niet automatisch volledig in box 3. Bepaal welk deel onder het overgangsrecht voor de bestaande eigenwoningschuld valt en welk deel de verwachte overwaarde tijdelijk voorfinanciert. Leg deze verdeling en de aflossing bij verkoop vooraf schriftelijk vast.
Tijdens een tijdelijke tweewoningsituatie kan het gedeelte dat overeenkomt met een bestaande eigenwoningschuld onder het overgangsrecht van artikel 10bis.1 Wet IB 2001 vallen. Het gedeelte waarmee de verwachte overwaarde op de oude woning tijdelijk wordt voorgefinancierd, kan onder voorwaarden als overbruggingsschuld in de zin van artikel 3.119f Wet IB 2001 kwalificeren.
Het standpunt van de Belastingdienst kan inhoudelijk onjuist zijn, terwijl de dga zijn eigen standpunt toch onvoldoende kan onderbouwen.
Is de opbouw en bestemming van de lening niet vooraf vastgelegd, dan moeten andere stukken en de feitelijke uitvoering duidelijk maken wat partijen hebben bedoeld. Een later addendum kan eerdere afspraken verduidelijken, maar de feiten uit het verleden niet wijzigen.
Leg in de overeenkomst daarom vast welk bedrag onder het overgangsrecht valt, welk bedrag de verwachte overwaarde tijdelijk voorfinanciert en dat dit overbruggingsdeel bij verkoop uit de verkoopopbrengst wordt afgelost. Benoem ook hoe de verwachte overwaarde is berekend en hoe partijen omgaan met een hoger of lager werkelijk vervreemdingssaldo.
Gebruik daarbij bij voorkeur expliciet de term overbruggingsschuld en benoem de tijdelijke voorfinanciering van het verwachte vervreemdingssaldo. Wettelijk zijn die woorden op zichzelf niet beslissend, maar een heldere overeenkomst versterkt de bewijspositie en voorkomt discussie met de Belastingdienst. Zorg ervoor dat bij de verkoop ook daadwerkelijk volgens de afspraken wordt gehandeld.
Hulp nodig bij jouw casus?
Ons team van fiscalisten helpt je graag! Stuur jouw vraag naar fiscaal@auxiliumadviesgroep.nl.
